Contenzioso in materia di non punibilità dei reati tributari per particolare tenuità del fatto

Due recenti Sentenze della Corte di Cassazione hanno riguardato la causa di non punibilità dei reati tributari per la particolare tenuità del fatto, secondo quanto previsto dall’art. 131-bis del codice penale, introdotta dal D. Lgs. n.28/2015.

La Sentenza n. 2901 depositata in data 25 gennaio 2021 ha stabilito che per applicare tale causa di non punibilità, occorre che il giudice valuti nel complesso la condotta del contribuente riguardo tutti i presupposti richiesti dall’art.131-bis c.p., non limitandosi ad un mero criterio quantitativo.

Nel caso oggetto di esame, ha, pertanto, sancito la necessità di un’ulteriore analisi del comportamento complessivo tenuto da un amministratore di una srl che per due anni consecutivi non aveva provveduto al versamento delle ritenute non risultanti dalle Certificazioni Uniche rilasciate ai sostituiti entro i termini previsti per la dichiarazione del sostituto d’imposta, per un importo di poco superiore (circa il 10{c6f1e3cbbf388f39af87624e7ab33d42cc5a4ced45b8f171171c043a5d28b876}) alla soglia di 150.000 euro prevista dall’art. 10-bis D.Lgs. n.74/2000.

Innanzi tutto, la norma prevede l’applicabilità della causa di non punibilità per particolare tenuità del fatto, solo per quei reati per i quali è prevista la pena detentiva non superiore ai 5 anni (o la pena pecuniaria, sola o in aggiunta alla pena detentiva), tra cui vi rientrano quasi tutti i reati tributari previsti dal D.Lgs. n.74/2000.

Altra condizione essenziale per la sua applicabilità, è che l’offesa deve risultare di particolare tenuità in base alle modalità della condotta ed all’esiguità del danno o pericolo prodotto (art.133 c.p.) e tale comportamento non deve essere riconosciuto come abituale.

Sin dalla sua introduzione si è, però, instaurato anche il dibattito sulla possibilità per il giudice di riconoscere tale causa di non punibilità per quei reati, come quelli tributari, per i quali il legislatore aveva già previsto una soglia di punibilità, oltre la quale la condotta posta in essere veniva riconosciuta come penalmente sanzionabile e ciò anche in relazione ai criteri che eventualmente avrebbe dovuto utilizzare per la sua decisione.

Già in precedenti Sentenze era stata riconosciuta tale possibilità (tra le altre Sent. Cass. n.13.681/2016), ma nessun criterio era stato fissato in assoluto per poter dare un giudizio in merito, riconoscendo sempre la necessità di valutare il caso concreto (anche se ovviamente più ci si allontana dalla soglia prestabilita e meno probabile è poter riconoscere la particolare tenuità del fatto).

Pertanto, anche con la Sentenza in oggetto, la Cassazione ha ribadito che andranno valutati l’esiguità del danno o del pericolo prodotto, le modalità della condotta ed il grado della colpevolezza, al fine di determinare la gravità effettiva del comportamento tenuto e del rispetto della legge, per poter eventualmente riconoscere la deroga alla sanzione punitiva fissata dallo Stato.

Ed inoltre, in presenza di una soglia prestabilita, considerando che il grado dell’offesa è già stato valutato dal legislatore, la causa di non punibilità per particolare tenuità potrà essere riconosciuta solo per quelle violazioni di importo realmente vicino alla soglia stessa, ma sempre in funzione della complessiva condotta riferibile al caso concreto, da cui potrebbero rinvenirsi altri elementi ostativi alla sua applicazione.

Con la successiva Sentenza n.3256 depositata in data 27 gennaio 2021, la Cassazione si è occupata del reato di omesso versamento delle imposte, ribadendo per tale fattispecie, non solo la possibilità di applicare la causa di non punibilità per particolare tenuità del fatto, ma riconoscendo anche che, se l’evasione è contenuta nel limite del 10{c6f1e3cbbf388f39af87624e7ab33d42cc5a4ced45b8f171171c043a5d28b876} della soglia, il giudice non può ancorare la propria decisione al solo importo complessivamente evaso per non riconoscere la particolare tenuità, ma dovrà esaminare gli altri criteri e requisiti richiesti dall’art.131-bis c.p., in special modo la natura isolata o reiterata della condotta illecita posta in essere da parte del contribuente.

In sostanza, ha così fornito un indice significativo per il riconoscimento o meno di tale beneficio, diversamente da precedente giurisprudenza della stessa Corte che, infatti, in alcune occasioni aveva escluso la particolare tenuità anche per omessi versamenti di importi trascurabili (considerandoli sempre penalmente rilevanti), così come altre volte per il superamento anche di pochissimo della soglia, se perpetrato per più annualità.

Sarà, quindi, fondamentale il riconoscimento della non abitualità del comportamento posto in essere dal contribuente negli anni precedenti a quello oggetto d’esame da parte del giudice, che dovrà tenere in considerazione ai fini di tale valutazione, anche i soli illeciti amministrativi che presentano caratteristiche simili se non identiche, ad eccezione del superamento della soglia di punibilità.